A. Giriş

Halk arasında ‘Vergi Affı’ veya ‘Yapılandırma Kanunu’ olarak da bilinen 7440 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması İle Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun (“Kanun”) 12.03.2023 tarihli ve 32130 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe girmiştir. Kanun bazı alacakların yeniden yapılandırılmasının yanı sıra matrah artırımı, işletme kayıtlarının düzeltilmesi ve kurumlara getirilen tek seferlik ek vergi yükümlülüğü gibi birçok düzenlemeyi de içinde barındırmaktadır.

İşbu bilgi bülteninde Kanun ile 2022 yılına ilişkin bazı kurumlara getirilen ek vergi yükümlülüğünün Anayasa’ya uygunluğu incelenmekte olup; getirilen ek vergi yükümlülüğünün hukuka aykırılık nedeniyle iptal edilebileceği yönündeki görüşümüz ve bu doğrultuda izlenilmesi gereken hukuki süreçe ilişkin önerilerimize yer verilmektedir.

B. Tek Seferlik Ek Vergi Yükümlülüğü

Kahramanmaraş merkezli depremden etkilenen illerin yeniden inşası ve depremzedelerinin acil ihtiyaçlarının karşılanması amacıyla kurumlara tek seferlik ek vergi yükümlülüğü getirilmiştir. Özel hesap dönemi tayin edilen mükelleflerde bu vergi, 2023 yılı içinde sona eren hesap dönemi için verilmesi gereken beyannamelerde gösterilmek suretiyle uygulanacaktır. Bu vergi gider ve indirim olarak dikkate alınamayacak ve hiçbir vergiden mahsup edilemeyecektir.

Kanun ile getirilen düzenleme uyarınca;

• 2022 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinde gösterilmek suretiyle, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu ile diğer kanunlarda yer alan düzenlemeler uyarınca kurum kazancından indirim konusu yapılan istisna ve indirim tutarları ile aynı kanunun 32/A maddesi kapsamında indirimli kurumlar vergisine tabi matrahları üzerinden, dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin %10 oranında,
• 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde düzenlenen istisna ile yurt dışından elde edilen ve en az %15 oranında vergi yükü taşıdığı tevsik edilen istisna kazançlar üzerinden ise %5 oranında ek vergi hesaplanacaktır.

Bu verginin ilk taksidi kurumlar vergisinin ödeme süresi içinde, ikinci taksidi bu süreyi takip eden dördüncü ayda ödenecektir.

Düzenleme uyarınca getirilen ek kurumlar vergisi ödeme yükümlülüğü; tüm kurumlar vergisi mükelleflerini kapsamamakta olup, yalnızca 2022 yılına ilişkin indirim ve istisnalardan yararlanan kurumlar vergisi mükelleflerini ilgilendirmektedir. Bu noktada şu soru gündeme gelmektedir;

İndirim ve istisnalardan vazgeçmek suretiyle ek vergi yükümlülüğünden kurtulmak mümkün müdür?

Hayır, değildir. Her ne kadar kanunda tek seferlik ek vergi yükümlülüğünün istisna ve indirim tutarlarından yararlanan kurumlar için getirildiği belirtilse de, 2022 hesap dönemine ilişkin verilen kurumlar vergisi beyannamesinde indirim ve istisnaları beyan eden mükellefler, bu indirim ve istisnalardan yararlanmaktan vazgeçseler dahi ek vergiyi ödemekle yükümlüdürler.

2022 hesap döneminde yararlanılan her indirim ve istisna kanun kapsamında getirilen ek kurumlar vergisi ödeme yükümlülüğü doğurmamaktadır. Ek kurumlar vergisi hesaplanmayacak indirim ve istisnalar için; bkz: https://gulachukuk.gen.tr/kurumlara-getirilen-tek-seferlik-ek-vergi-yukumlulugu-hakkinda-bilgi-bulteni/

C. Genel Olarak Vergilendirmenin Mülkiyet Hakkına Etkisi 

Kişilerin mülkiyet hakkı; taşınır ya da taşınmaz bir eşya üzerinde hakkı bulunan hak sahibine mülkü kullanma, yararlanma ve mülk üzerinde işlem gerçekleştirme yetkisi veren, hukuk düzeninin sınırları içinde kullanılabilecek ayni hak anlamına gelmektedir ve Anayasa ile korunmaktadır. Şüphesiz ki sahip olduğumuz malvarlığı ve/veya maddi değerler mülkiyet hakkının konularından biridir. Mülkiyet hakkı sınırsız bir hak olmayıp, kamu yararı amacıyla kanunla sınırlanabilmektedir.

Devletin mülkiyet hakkına müdahale etmesini meşru kılan vergilendirme de, yine aynı şekilde yetkisini Anayasa’dan almaktadır. Anayasa ile düzenlenen vergilendirme, kamu harcamalarının finansmanının sağlanması için kanun ile getirilmesi zorunlu olan bir olgudur.

Devletin gücünü ve yetkisini Anayasa’dan aldığı vergilendirme her ne kadar kanun ile getirilse de; Anayasa’nın diğer ilke ve ölçütlerine uygun olmak zorundadır.

D. Ek Verginin Anayasa’ya Aykırılığı

7440 sayılı Kanun ile getirilen tek seferlik ek vergi yükümlülüğü, her ne kadar yer verildiği üzere kanun ile getirilen bir düzenleme olsa da Anayasa’nın diğer birçok ilke ve esası ile ters düşmektedir.

• Ek verginin hukuk güvenliği ilkesi yönünden değerlendirilmesi:

Anayasa ile korunan en temel ilkelerden biri hukuk güvenliği ilkesidir. Hukuk güvenliği genel olarak, hukuk kurallarının öngörülebilir olmasını, vatandaşların devlete güven duymasını ve devletin de vatandaşların hak ve yükümlülüklerine keyfi müdahalede bulunan eylemlerden kaçınmasını ifade etmektedir.

Hukuk güvenliği ilkesi, Anayasa Mahkemesi Kararları incelenecek olursa hukuk kurallarına ilişkin en çok ‘geriye yürümezlik’ ve ‘belirlilik’ ilkeleri ile ortaya çıkmaktadır.

Hukuk kuralları; kamu yararı ve kamu düzeninin gerektirdiği, kazanılmış hakların korunması gibi haller dışında, yürürlüğe girdikleri tarihten sonra oluşan olaylar ve uyuşmazlıklara uygulanmak üzere çıkarılırlar. ‘Geçmişe yürüme yasağı” olarak bilinen bu ilke gereğince yasalar, yürürlüğe girdikleri tarihten önce oluşan durumlar için etkili değildir.

Tek seferlik ek vergi düzenlemesinin asıl amacı Kahramanmaraş merkezli depremden etkilenen illerin yeniden inşası ve depremzedelerinin acil ihtiyaçlarının karşılanması olduğundan, kamu yararının üstünlüğü bakımından Anayasa’ya aykırı bir durum olmadığı görüşündeyiz. Ancak;

Basit bir ifade ile anlatmak gerekirse, vatandasların hukuk kurallarını öngörebiliyor olması ve şahsi finansmanını hali hazırdaki vergi düzenlemelerine göre organize etmesi düşünülürse eğer 2022 hesap dönemine sonradan getirilen ek vergi yükümlülüğü Anayasa’nın gerek belirlilik gerekse de ölçülülük ilkesine ters düştüğü kanaatindeyiz.

• Ek verginin eşitlik ilkesi yönünden değerlendirilmesi:

Anayasa ile korunan eşitlik ilkesi gereğince kişiler kanunlar önünde eşittir. Eşitlik ilkesi, hukuk devleti ilkesiyle olan ilişkisi ve doğurduğu hukuki sonuç bakımından ele alındığında gerek hukuk devletinin gerekse demokrasilerin vazgeçilmez bir gerekliliğidir.

Devletin işlem ve eylemlerinde riayet etmesi gereken Anayasal ilkelerden biri olan eşitlik ilkesi gereğince yasalar, toplumun yalnızca tek bir kesimine yönelik olacak şekilde kişileri bir ayrıma tabi tutarak düzenlenememektedir.

Malumunuz olduğu üzere, 7440 sayılı Kanun ile getirilen tek seferlik ek vergi yükümlülüğü tüm kurumlar vergisi mükelleflerini kapsamamakta; yalnızca bazı vergi ve istisnalardan yararlanan kurumlar vergisi mükelleflerini kapsamaktadır.

17 Ağustos 1999 tarihinde meydana gelen Marmara depreminden sonra depremden etkilenen yerlerin yeniden inşası ve bu doğrultuda kamu finansmanının sağlanması amacıyla getirilen ek vergiler, günümüzdekinin aksine, tüm gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerini kapsayan bir ek vergi düzenlemesi idi.

2022 hesap dönemine ilişkin düzenlenen tek seferlik ek vergi yükümlülüğünün yalnızca bazı istina ve indirimlerden yararlanan kurumlar vergisi mükelleflerini kapsamasının eşitlik ilkesine tamamen ters düştüğü kanaatindeyiz.

E. Ek Verginin İptali

Vergilendirmelerin yalnızca kanunlar ile yapılabildiğine ve 2022 hesap dönemine ilişkin getirilen ek verginin de 7440 sayılı Kanun ile getirildiğine ilişkin bilgilendirmelere yukarıda yer verilmiştir. Bu duğrultuda vergi dairelerine yapılacak başvuruların ve/veya yerel mahkemelerde açılan davaların lehe sonuçlanması pek mümkün olmasa da, Anayasa Mahkemesi’ne yapılacak başvurularda düzenlemenin iptaline ve ödenen tutarların iadesine karar verilmesi olasıdır.

Dolayısıyla ek kurumlar vergisinden sorumlu olan mükelleflerin 2022 yılı beyannamesinde tahakkuk eden ek vergiye ilişkin verecekleri beyannameleri ihtirazi kayıtla vermesini ve ödemelerini ihtirazi kayıtla yapmalarını önermekteyiz.

F. Genel Değerlendirme ve Sonuç

Depremden etkilenen illerin yeniden inşası ve depremzedelerinin acil ihtiyaçlarının karşılanması amacıyla kurumlara tek seferlik ek vergi yükümlülüğü getiren düzenlemenin hukuk güvenliği ve eşitlik ilkesi başta olmak üzere Anayasa’nın asli hükümlerine uygunluğu tartışma konusudur.

Ek kurumlar vergisi mükelleflerinin ek vergiye ilişkin beyanlarını ve ödemerini ihtirazi kayıtla yapması gerektiği, zira Anayasa Mahkemesi’ne yapılacak başvuru sonucunda söz konusu verginin iptal edilebileceği ve ödenen verginin iade edilebileceği kanaatindeyiz.

Saygılarımızla,
Gülaç Hukuk Bürosu